29 Ca 223/2009-42     ČESKÁ REPUBLIKA   R O Z S U D E K  J M É N E M   R E P U B L I K Y            Krajský soud v Brně rozhodl v senátě složeném z předsedkyně senátu JUDr. Jany Jedličkové a soudců JUDr. Tomáše Foltase a JUDr. Zuzany Bystřické v právní věci žalobce BOLECH IMPEX, spol. s r.o. se sídlem Opatov č.p.73, Dušejov,  PSČ 588 05, , zast. JUDr. Zdeňkem Sochorcem, advokátem se sídlem v Uherském Hradišti, V Teničkách 614 , proti žalovanému Finančnímu ředitelství v Brně, se sídlem v Brně, náměstí Svobody 4, v řízení o žalobě proti rozhodnutí správního orgánu,   t a k t o :   I. Rozhodnutí Finančního ředitelství v Brně ze dne 9. 9. 2009, č.j.13995/09-1200-700346,  s e  z r u š u j e  pro nezákonnost a věc se v r a c í  žalovanému k dalšímu řízení.   II. Rozhodnutí Finančního úřadu v Jihlavě ze dne 11. 5. 2009 č.j. 98263/09/314912700951  ,  s e   z r u š u j e .   III. Žalovaný je povinen zaplatit žalobci na účet jeho zástupce, JUDr. Zdeňka Sochorce, advokáta se sídlem v Uherském Hradišti, V Teničkách 614, náklady řízení ve výši 10 640,-  Kč, a to do třiceti dnů od právní moci tohoto rozsudku.   O d ů v o d n ě n í :    Žalobce se žalobou podanou v zákonem stanovené lhůtě ke Krajskému soudu v Brně (dále jen „krajský soud“)  domáhal zrušení rozhodnutí žalovaného, kterými bylo zamítnuto jeho odvolání proti platebnímu výměru  na penále. V žalobě namítal, že žalovaný v napadeném rozhodnutí podstatně změnil výrok rozhodnutí platebního výměru, pokud se týkalo penalizovaného období, čímž porušil dvojinstančnost řízení.  O rok totiž  posunul období, ke kterému se daňové penále vztahuje. Dle žalobce tento postup dokládá, že žalovaný si je vědom, že k předepsání daně i daňového penále došlo až po prekluzi práva daň i penále dodatečně předepsat. Změnou zdaňovacího období byl platební výměr změněn natolik, že odvolání směřovalo vůči jinému rozhodnutí a žalovaný tak vydal rozhodnutí, o němž v rámci odvolání sám rozhodl. Dále se žalobce domnívá, že  napadené rozhodnutí je nicotné, neboť bylo vydána nad rámec pravomoci žalovaného. Penále je dle jeho názoru příslušenstvím daně a není ve smyslu zákona č. 337/1992 Sb.,o správě daní a poplatků (dále „zákon o správě daní a poplatků“) daní.  Finanční úřady nemají oprávnění příslušenství daně spravovat.  Dle jeho názoru došlo rovněž k tomu, že rozhodnutí o odvolání bylo vydáno přesto, že odvolání nebylo úplné a projednatelné, neobsahovalo odůvodněný návrh na jeho vyřízení,  tak jak to požaduje §32 zákona o správě daní a bylo povinností správního orgánu vyzvat odvolatele k jeho doplnění. Rozhodnutí žalovaného je za této situace nepřezkoumatelné.  Dalším pochybením žalovaného bylo, že účelově zaměnil  rozhodnutí o přezkoumání daňového rozhodnutí se soudním přezkoumáním meritorního rozhodnutí ve věci. Na podporu svého postupu použil rozhodnutí Nejvyššího správního soudu sp. zn. 1 Afs 149/2008, které danou věc vůbec neřeší. NSS zde nerozhodoval o věci samé, ale o otázce přípustnosti soudního přezkoumání rozhodnutí o povolení přezkumu podle §55b zákona zákon o správě daní a poplatků. NSS v uvedeném rozhodnutí nijak nevyloučil úspěšnost žaloby na meritorní rozhodnutí.  Dále žalobce namítl, že platební výměr nemá náležitosti uvedené v §32 zákona o správě daní, neboť zákonné náležitosti rozhodnutí, jako je hmotněprávní předpis a číslo účtu příslušné banky nejsou  uvedeny přímo ve výroku rozhodnutí.  Z nálezu Ústavního soudu Pl. ÚS 9/06 ze dne 2. 6. 2009 vyplývá, že vzhledem k této vadě vydané rozhodnutí není správním aktem.  Žalobce vyslovil rovněž přesvědčení, že napadené rozhodnutí je nepřezkoumatelné, neboť se v něm žalovaný nevypořádal se všemi námitkami uvedenými v odvolání, především s otázkou prekluze předpisu jak srážkové daně, tak i daňového penále. Žalobce odkázal na judikaturu Ústavního soudu, ze které vyplývá povinnost soudů řádně odůvodnit své rozsudky, přičemž tato povinnost bezesporu platí při rozhodovací činnosti i pro správní orgány.    Žalovaný navrhl, aby soud podanou žalobu zamítl. Pokud se týká námitky, že v napadeném rozhodnutí podstatně změnil výrok rozhodnutí platebního výměru v části týkající  se penalizovaného období a tím  porušil dvojinstančnost řízení, na straně 2 tohoto rozhodnutí žalovaný  vysvětlil, že penále bylo sděleno z důvodu prodlení s úhradou daně z příjmů právnických osob vybírané srážkou podle zvláštní sazby daně ve výši  77.037,- Kč, splatné k 31. 1. 2002, jak bylo uvedeno v rozhodnutí o odvolání proti předepsání daně k přímému placení č.j. 5005/05/FŘ  120 ze dne 19. 10. 2005, které nabylo právní moci  dne  26. 10. 2005.   Je tedy nutno odmítnout tvrzení žalobce, že odvolání ze dne 23. 6. 2009 fakticky směřovalo proti jinému rozhodnutí. Aby bylo v souladu rozhodnutí odvolacího orgánu ve věci předepsání daně k přímému placení s textem  platebního výměru na penále za zdaňovací období od 1. 1. 2001 do 31. 12. 2001, bylo v platebním výměru na penále uvedeno  „z plateb splatných k 31. 1. 2002“.  Tato formulace nemá žádný vliv na prekluzi práva daň a daňové penále dodatečně předepsat. Pokud žalobce namítal, že  napadené rozhodnutí je nicotné, neboť bylo vydáno nad rámec pravomoci žalovaného, žalovaný odkázal  na příslušné právní předpisy a judikaturu Nejvyššího správního soudu. Vyslovil názor, že i když daňové penále není zahrnuto pod legislativní zkratku daň výslovně, tvoří její příslušenství, a proto se ně něj vztahuje stejný právní režim jako na daň, se kterou souvisí, a tedy i zákon o správě daní a poplatků. Žalobce dále namítal, že bylo povinností správního orgánu vyzvat ho k doplnění odvolání.  Správce daně to neučinil z důvodu hospodárnosti řízení, ve snaze zbytečně nezatěžovat daňový subjekt v souladu s ust. §2 odst. 2 zákona o správě daní a poplatků.  I když odvolání výslovně neobsahovalo návrh na zrušení napadeného rozhodnutí, bylo to z jeho textu zřejmé. Žalovaný nesouhlasí s tím, že účelově zaměnil  rozhodnutí o přezkoumání daňového rozhodnutí se soudním přezkumem meritorního rozhodnutí ve věci, jak mu je žalobcem vytýkáno. Uvedl, že rozsudek Nejvyššího správního soudu sp. zn.  1 Afs 149/2008 potvrzuje, že daň byla předepsána k přímému placení v souladu se zákonem. Poukázal na dopady toho, že nebyla podána žaloba proti předepsání daně k přímému placení tak, jak je uvedeno v tomto rozsudku.  Za nedůvodnou považuje žalovaný rovněž námitku absence náležitostí napadeného rozhodnutí dle ust. §32 zákona o správě daní, přičemž odkaz na uvedený nález ÚS dle něho není případný, neboť na rozdíl od případu řešeného nálezem ÚS je předmětem věci platební výměr na daňové penále, který má pouze deklaratorní účinky. Dle názoru žalovaného mělo napadené rozhodnutí veškeré náležitosti, tak jak jsou stanoveny v §32 odst. 2 a 3 zákona o správě daní a poplatků. K žalobcem tvrzené nepřezkoumatelnosti napadeného rozhodnutí z důvodu nevypořádání se s námitkou prekluze předpisu srážkové daně i daňového penále žalovaný uvedl, že není důvodná. Žalobce v odvolání namítal, že platební výměr byl vydán po lhůtě, ve které je správní orgán daňové penále dle §70 zákona č. 337/1992 Sb.  oprávněn předepsat a dále že penále bylo sděleno po uplynutí promlčecí lhůty daně – viz §47  uvedeného zákona. S těmito námitkami  se žalovaný dostatečně v napadeném rozhodnutí vypořádal.    K vyjádření žalovaného podal žalobce repliku. Následně se k věci vyjádřil v podání ze dne 7. 4. 2011.  Upozornil, že dne 22. 3. 2011 vydal rozšířený senát Nejvyššího správního soudu usnesení 5 Afs 35/2009, které je průlomovým rozhodnutím ve věci prekluze předpisu penále a pro předmětnou věc má zásadní význam. Vyplývá z něho, že lhůta  správce daně na vydání platebního výměru je lhůtou prekluzivní  (nikoliv promlčecí)  a začne plynout od data původní splatnosti daně. Vzhledem k tomu je žalobce přesvědčen, ž odvolací orgán byl povinen platební výměr na daňové penále zrušti z moci úřední z důvodu prekluze práva penále předepsat, neboť lhůta v daném případě uplynula k 31. 8. 2008. Bylo však předepsáno 11. 5. 2009.      Po splnění podmínek stanovených v § §51 zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního (dále jen s.ř.s.) rozhodl soud o věci samé bez jednání.   Ze  správního spisu soud zjistil  následující skutečnosti, podstatné pro přezkoumání napadeného rozhodnutí.   U  žalobce byla dne  13. 11. 2003 zahájena  daňová kontrola daně z příjmů  právnických osob za zdaňovací období  roku 2000 (od 10. 3.  do 31. 12) a roku 2001 a daně z přidané hodnoty  za rok 2000 (10. až 12. měsíc a za rok 2001). Na základě provedené kontroly vydal  správce daně dne 14. 3. 2005 pod č.j. 37370/05/314912/8105 platební výměr č. 7/2005  na daň z příjmů právnických osob vybíranou srážkou podle zvláštní sazby daně za zdaňovací období roku 2001 ve výši 76.161,- Kč.  Tento platební výměr byl následně vzhledem k odvolání žalobce  podroben přezkumu u Finančního ředitelství v Brně, kdy  stanovená částka byla rozhodnutím ze dne 19. 10. 2005 č.j. 5005/05/FŘ 120, které nabylo právní moci dne 26. 10. 2005, změněna na 77.031,- Kč.  Žalobce poté požádal o  povolení přezkumu tohoto rozhodnutí na Ministerstvu financí, které rozhodnutím MF-ÚFDŘ č.j. 39/16835/2007-393 ze dne 7. 8. 23007 přezkum nepovolilo.  Žalobce nebyl úspěšný ani v řízení o žalobě proti tomuto rozhodnutí, Městský soud v Praze žalobu odmítl usnesením č.j. 11 Ca 316/2007-57 ze dne 11. 7. 2008 jako nepřípustnou . Dne 11. 2. 2009 Nejvyšší správní soud  rozsudkem č.j. 1 Afs 149/2008-83 zamítl  kasační stížnost ve věci . Správce daně poté dne  11.  5.  2009 vydal  pod č.j. 98263/09/314912700951 platební výměr  na penále za opožděné placení  výše uvedené  daně z příjmů  právnických osob  za zdaňovací období od 1. 1. 2001 do 31. 12. 2001 v částce  79 511,-Kč.  Proti uvedenému platebnímu výměru podal žalobce včas odvolání, které žalovaný rozhodnutím ze dne ze dne 9. 9. 2009, č.j.13995/09-1200-700346 ve vztahu k předpisu daňového penále zamítl a text za zdaňovací období od 1. 1. 2001 do 31. 12. 2001 nahradil textem „z plateb splatných k 31. 1. 2002.“ V odůvodnění tohoto rozhodnutí uvedl, že  částka penále vznikla v souladu s ust. §63 zákona o správně daní a poplatků z důvodu penalizace dodatečně vyměření daně z příjmů  právnických osob vybírané srážkou podle zvláštní sazby daně ve výši 77 037,- Kč, která byla splatná k 31.  1. 2002.    Žalobce ve věci vznesl, jak vyplývá z rekapitulace žaloby, více žalobních námitek. Za stěžejní námitku soud považuje otázku,  zda platební výměr na penále byl vydán včas. V této souvislosti  žalobce  žalovanému vytýkal,  že se otázkou včasnosti nedostatečně  zabýval a namítal nepřezkoumatelnost napadeného rozhodnutí.  Dle názoru žalobce také z postupu žalovaného ( který při rozhodnutí o odvolání výrok platebního výměru  změnil tak, že o rok posunul období, ke kterému se daňové penále vztahuje) vyplývá, že žalovaný si je vědom toho, že k předepsání daně i daňového penále došlo až po prekluzi práva daň i penále předepsat.    Dle názoru soudu se žalovaný v napadeném rozhodnutí otázkou včasností vydání platebního výměru zabýval dostatečným způsobem a jeho rozhodnutí nelze označit za nepřezkoumatelné. Na straně 2 rozhodnutí  s odkazem na §70 a §63 odst. 4 zákona o správě daní a poplatků jasně a konkrétně uvedl, proč dle jeho názoru bylo předmětné penále předepsáno včas. Konstatoval, že rozhodnutím o odvolání ze dne 19. 10. 2005 č.j. 5005/05/FŘ 120, které nabylo právní moci dne 26. 10. 2005  byla předepsána k přímému placení daň z příjmů právnických osob vybíranou srážkou podle zvláštní sazby ve výši 77 037,-  Kč,  která byla splatná k  31. 1. 2002.  Platební výměr  na daňové penále č.j. 98263/09/314912700951 byl doručen žalovanému  2. 6. 2009. Žalovaný v napadeném rozhodnutí vyslovil,  že právo vybrat a vymáhat daňový nedoplatek se promlčuje po šesti letech po roce, ve kterém se stal splatným. Je-li  běh lhůty přerušen      úkonem směřujícím k vybrání, zjištění nebo vymožení nedoplatku, promlčecí lhůta se přerušuje a počíná běžet nová lhůta po uplynutí kalendářního roku, ve kterém byl daňový dlužník o tomto úkonu zpraven. To se vztahuje nejen na vybrání daně, ale též na sdělení předpisu penále. Z odůvodnění  také vyplývá, proč žalovaný přistoupil ke změně výroku platebního výměru, napadeného odvoláním.   Uvedl, že  částka penále vznikla v souladu s ust. §63 zákona o správně daní a poplatků z důvodu penalizace dodatečně vyměření daně z příjmů  právnických osob vybírané srážkou podle zvláštní sazby daně ve výši 77 037,- Kč, která byla splatná k 31.  1. 2002. (v platebním výměru bylo uvedeno „za zdaňovací období od 1. 1. 2001 do 31. 12. 2001“).   Dle názoru soudu je zcela zřejmé, že tím došlo pouze ke změně ve formulaci a nejednalo se o změnu údaje. Tato změna  neměla žádný dopad na obsah rozhodnutí.    Rozhodnutí je tedy přezkoumatelné, žalovaný uvedl, z jakého důvodu se domnívá, že ke sdělení předpisu penále došlo v zákonem stanovené lhůtě.  Otázkou však je, zda závěr  uvedený žalovaným  je správný. Proti tomuto závěru žalobce rovněž vznesl námitku. Spornou  tedy zůstává  otázka,  od kterého okamžiku začíná běžet šestiletá lhůta, ve které je možno vydat platební výměr na penále dle ust. § 63 odst. 4 a § 70 zákona o správě daní a poplatků v platném znění. Zda její běh začíná ode dne náhradní splatnosti dodatečně doměřené daně, tzn. nedoplatku, který se penalizuje,  jak se domnívá žalovaný, nebo ode dne  původní  splatnosti daně, jak se domnívá žalobce.  Předmětným problémem se vzhledem k předešlé rozdílné judikatuře zabýval rozšířený senát Nejvyššího správního soudu. Ten dne  22. 3. 2011  vydal usnesení  č. j. 5 Afs 35/2009-265, /www.nssoud.cz/, ve kterém konstatoval: „Daňového dlužníka lze vyrozumět o předpisu penále nejpozději ve lhůtě, v níž se promlčuje vybrání nedoplatku, jenž je základem pro určení penále (§ 63 odst. 4 věta čtvrtá, část věty za středníkem zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění účinném do 31. 12. 2006, ve spojení s § 70 odst. 1 téhož zákona). Tato lhůta začne plynout od data původní splatnosti daně. Skutečnost, kdy byl vyměřen samotný tento nedoplatek, je pro určení počátku běhu uvedené lhůty nerozhodná.“   Rozšířený senát tedy dospěl k závěru, že pro běh lhůty k předepsání penále stanovené v § 70 odst. 1 zákona o správě daní a poplatků je rozhodný původní den splatnosti příslušné daně. Vzhledem k tomuto  stanovisku dospěl krajský soud k závěru, že dnem původní splatnosti byl v projednávané věci den 31. 1.2002 a tento den je rozhodný pro počátek běhu šestileté lhůty, ve které lze vydat platební výměr na penále.  Lhůta tedy skončila k 31. 1. 2008.   Krajský soud dále dodává, že  rozšířený senát NSS ve výše uvedeném usnesení mimo jiné konstatoval, že  lhůta k vyrozumění o předpisu penále je lhůtou prekluzivní. Krajský soud z tohoto usnesení NSS cituje: „....zatímco lhůta k promlčení práva vymáhat daňové nedoplatky je lhůtou promlčecí, tj. uvedené právo vymáhat nelze vykonat, jen je-li promlčení daňovým subjektem namítnuto, je totiž lhůta podle § 63 odst. 4 věty čtvrté, části věty za středníkem d. ř. lhůtou prekluzívní, neboť uvedené ustanovení říká, že vyrozumět daňového dlužníka o předpisu daně lze pouze v této lhůtě. Dotyčná formulace totiž zní: „(…) daňový dlužník [se] (…)vyrozumí (…) nejpozději (…) ve lhůtě, v níž se promlčuje vybrání daně.“ Tato formulace se svým obsahem blíží formulaci v § 47 odst. 1 d. ř., která stanoví, že „(…) nelze daň vyměřit ani doměřit (…)“ v tam stanovené lhůtě. Naopak v § 70 odst. 1 d. ř. se stanoví, že právo tam uvedené „se promlčuje“ ve stanovené lhůtě, přičemž obsah tohoto pojmu je v následujícím odst. 3 téhož paragrafu jednoznačně charakterizován pravidlem běžným pro soukromoprávní institut promlčení, a sice že [k] promlčení se přihlédne jen tehdy, je-li to daňovým dlužníkem namítáno, a jen v rozsahu uplatňované námitky. Jestliže tedy § 63 odst. 4 věta čtvrtá, část věty za středníkem pojmu „promlčení“ neužívá a naopak používá formulace blížící se té, která v jiném ustanovení d. ř.upravuje prekluzi práva, znamená to, že tato věta neodkazuje na celý institut promlčení práva podle § 70 d. ř.jako takový, nýbrž toliko na tam stanovenou lhůtu mající určitou délku a určitý počátek svého běhu.“   S přihlédnutím k výše uvedenému krajský soud dospěl k závěru, že žalovaný  nesprávně posoudil právní otázku  týkající se počátku běhu   lhůty k předepsání penále, pokud vycházel  z data splatnosti daně dodatečně doměřené a   ne z data původní splatnosti daně. Vhledem k tomu krajský soud jak napadené rozhodnutí žalovaného, tak i platební výměr  na penále ze dne 11.  5.  2009 č.j. 98263/09/314912700951   shledal nezákonnými, neboť k předpisu penále i vyrozumění žalovaného došlo po uplynutí prekluzivní lhůty . V souladu s ust. § 78 odst. 1 s. ř. s. zrušil napadené rozhodnutí žalovaného postupem ve smyslu ust. § 78 odst. 3 s. ř. s.  zrušil i předcházející prvostupňové správní rozhodnutí.  Vzhledem k prekluzi práva  pokládal soud za nadbytečné, aby se zabýval přezkumem dalších žalobních námitek. O nákladech řízení před krajským soudem bylo rozhodnuto podle ust. § 60 odst. 1 s. ř. s., podle něhož nestanoví-li tento zákon jinak, má účastník který měl ve věci plný úspěch, právo na náhradu nákladů řízení před soudem, které důvodně vynaložil proti účastníkovi, který ve věci úspěch neměl.  Žalobce byl ve věci úspěšný, soud mu proto přiznal právo na náhradu nákladů řízení v plné výši, a to v celkové částce 10 640,- Kč.   Náhrada nákladů řízení se  skládá z náhrady za zaplacený soudní poplatek ve výši 2.000,- Kč, náhrady za 3 úkony (převzetí a příprava zastoupení, žalobní návrh, další písemné podání soudu týkající se věci samé) právní služby po 2.100,- Kč podle ustanovení §§ 7, 9 odst. 3 písm. f), § 11 odst. 1 písm. a) a d) a 3 režijní paušály po 300,- Kč podle ustanovení § 13 odst. 1 a 3 vyhlášky č. 177/1996 Sb., o odměnách advokátů a náhradách advokátů za poskytování právních služeb (advokátní tarif), ve znění platném a účinném pro projednávanou věc. Náhrada nákladů za poskytnutí právní služby ve výši 7 200,- Kč  byla zvýšena o částku odpovídající dani, kterou je zástupce žalobce povinen z odměny za zastupování a z náhrad hotových výdajů odvést podle zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů na částku 8 640,- Kč.   P o u č e n í : Proti tomuto rozhodnutí, které nabývá právní moci dnem doručení, lze podat opravný prostředek (kasační stížnost podle ustanovení § 102 a násl. s. ř. s.) do dvou týdnů od jeho doručení k Nejvyššímu správnímu soudu v Brně prostřednictvím Krajského soudu v Brně. Podmínkou řízení o kasační stížnosti je povinné zastoupení stěžovatele advokátem; to neplatí, má-li stěžovatel, jeho zaměstnanec nebo člen, který za něj jedná nebo jej zastupuje, vysokoškolské právnické vzdělání, které je podle zvláštních zákonů vyžadováno pro výkon advokacie (§ 105 odst. 2 a § 106 odst. 2 a 4 s. ř. s.).   V Brně dne  30. 8. 2011                                     JUDr. Jana Jedličková, v.r.                                                 předsedkyně senátu