30Af  4/2012-58     ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY           Krajský soud v Plzni rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Petra Kuchynky a soudců Mgr. Jaroslava Škopka a Mgr. Jany Komínkové v právní věci žalobkyně UNIT PLUS s.r.o., IČ 64832759,  se sídlem Plzeň, Velenická 95/524, zastoupené JUDr. Jiřím Dvořákem, advokátem, se sídlem Plzeň, Hálkova 24, proti žalovanému Odvolacímu finančnímu ředitelství, se sídlem v Brně, Masarykova 31, v řízení o žalobě proti rozhodnutím Finančního ředitelství v Plzni ze dne 5. prosince 2011 č.j. 6404/11-1700-402781, č.j. 6409/11-1700-402781, č.j. 6410/11-1700-402781 a č.j.  6411/11-1700-402781       t a k t o :   I. Žaloba se zamítá.   II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení.       O d ů v o d n ě n í      Žalobkyně se žalobou domáhala zrušení výše označených rozhodnutí Finančního ředitelství v Plzni, jimiž bylo rozhodnuto o odvolání proti platebním výměrům Finančního úřadu v Plzni ze dne 9.5.2011 čj. 313539/11/138983403197, čj. 313542/11/138983403197, čj. 313560/11/138983403197 a čj. 313570/11/138983403197, kterými byl žalobkyni vyměřen odvod do státního rozpočtu a Národního fondu za porušení rozpočtové kázně.    Žalobkyně v žalobě tvrdila, že napadená rozhodnutí byla vydána v rozporu se skutkovým stavem, neboť žalobkyně neporušila dohody, na základě kterých jí byly finanční prostředky poskytnuty. Žalobkyně tvrdila, že neporušila ust. čl. III. 1 Dohody č. PMA-MZ-11/2009 ze dne 25.9.2009 tím, že by nezajistila odborný rozvoj zaměstnance Ing. Č. uvedeného v příloze č. 1 dohody. Žalobkyně tvrdila, že vedla veškerou dokumentaci spojenou s odborným rozvojem zaměstnanců řádným způsobem a neuplatňovala v souvislosti s Ing. Č. nárok na prostředky z dotačního titulu. Žalobkyně tvrdila, že jelikož ukončením pracovního poměru ke dni 30.9.2009 přestal být Ing. Č.  jejím zaměstnancem, od 1.10.2009 se předmětný článek Dohody týkal pouze všech stávajících zaměstnanců z přílohy č. 1. Objektivní skutečnost zániku pracovního poměru dopadla do obsahu přílohy č. 1.    Žalobkyně dále tvrdila, že neporušila ust. čl. III. 8 téže dohody tím, že by v dostatečném předstihu neinformovala úřad práce o změnách v „Harmonogramu“, tj. přílohy č. 2 Dohody. Jedním z důvodů podle žalobkyně bylo, stejně jako ohledně čl. III. 1, že objektivní seznam zaměstnanců uvedený v „Harmonogramu“ nedoznal změn, když Ing. Č. od 1.10.2009 nebyl zaměstnancem žalobkyně. Žalobkyně rovněž uváděla, že „Harmonogram vzdělávání“ je souborem údajů o termínech jednotlivých školení a o místech jejich konání. Kdo se školení zúčastní, je součástí další povinné evidence a následných hlášení, (ze kterých je pak stanovována konkrétní výše finanční podpory). Pokud smluvní strany nazvaly „Harmonogramem“ dokument, který obsahuje i seznam osob, jež byly v době uzavření dohod zaměstnanci žalobkyně a byly určeny k vzdělávání, je podle žalobkyně nutno posuzovat plnění povinností ohledně „Harmonogramu“ v souladu s cílem samotné dohody. Pokud měl zaměstnavatel informovat o změnách v „Harmonogramu“, měl podle žalobkyně sdělovat změny termínů a míst konání školení. Žalobkyně poukázala na str. 7 zprávy              o kontrole s tím, že údaj spočívající ve sdělení neúčasti zaměstnance nebo snížení osob zúčastňujících se školení nemůže vést k problémům při provádění kontroly. Žalobkyně namítala, že „Harmonogram“ vznikl jako návrh žalobkyně, které zaměstnance hodlá vzdělávat, a tento návrh byl akceptován úřadem práce a jím také transformován do podoby přílohy dohody tak, že z něj vznikl skutečný harmonogram, kdy žalobkyně mohla vyplnit jen údaje o místu a čase konání školení. Podle názoru žalobkyně je proto příloha dohody pouze harmonogramem, kde jména původně navržených zaměstnanců jsou doplňujícím údajem. Ze spisu podle názoru žalobkyně navíc vyplývá, že změny v termínech úřadu práce řádně hlásila.    Podle názoru žalobkyně je rovněž ujednání o „dostatečném předstihu“ v článku III. 8 vágní a je otázkou, zda jeho porušení lze sankcionovat.    Žalobkyně také tvrdila, že při porušení některého ze závazku může být podle článku VII. dohody stanoven odvod pouze ve výši 2% z poskytnutých prostředků a kontrolující orgán svévolně rozšířil toto ujednání na každou nedodrženou podmínku uvedenou v tomto bodu.    Ohledně údajného porušení článku III. 8 Dohody č. PMA-MZ-19/2009 ze dne 2.12.2009 v souvislosti se zaměstnancem F.K. žalobkyně poukázala na argumentaci týkající se Ing. Č. Podle názoru žalobkyně pokud smluvní strany nazvaly harmonogramem jiný dokument, je nutno posuzovat jeho obsah v souladu s cílem dohody. Pokud měl zaměstnavatel informovat o změnách v „Harmonogramu“, měl sdělovat změny      o termínech a místech konání školení.    Podle názoru žalobkyně správce daně porušil ustanovení § 8 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu tím, že nepřihlédl ke všem skutečnostem, zejména k vlastnímu textu dohod, jejich příloh a k listinám předkládaným v průběhu dotovaných školení. Správní orgány podle žalobkyně nesprávně posoudily také obsah přílohy „Harmonogram“ a rovněž stanovily odvod ve výši, která je v rozporu s ujednáním dohod. Chybným posouzením jednotlivých důkazů došlo podle žalobkyně k porušení ustanovení § 92 odst. 5 písm. c) daňového řádu (dříve § 31 odst. 8 zák. č. 337/1992 Sb.), neboť provedené důkazy nejsou dostatečné k prokázání, že žalobkyně uzavřené dohody porušila tvrzeným způsobem.    Ve vyjádření k žalobě sepsaném Finančním ředitelstvím v Plzni, které bylo stranou žalovanou do účinnosti zákona č. 456/2011 Sb., o Finanční správě České republiky, tj. do 1.1.2013, se navrhuje zamítnutí žaloby s tím, že není třeba polemizovat nad pojmem „harmonogram“. Není podle odvolacího orgánu rozhodující, co se obvykle tímto výrazem rozumí, nebo jak je příloha nazvána, nýbrž co je vlastním obsahem této přílohy, tudíž o jakých změnách měl být úřad práce informován. Způsob vzniku příloh neshledal žalovaný rozhodujícím. Rozhodující je podle žalovaného obsah příloh a skutečnost, že se žalobce zavázal, že o jejich změnách bude úřad práce v dostatečném předstihu informovat.    Součástí správního spisu je Dohoda o odborném rozvoji zaměstnanců a poskytnutí příspěvků v rámci projektu „Vzdělávejte se!“ č. PMA-MZ-19/2009, uzavřená mezi žalobkyní a Úřadem práce v Plzni ze dne 2.10.2009. Podle čl. I. účelem této dohody uzavřené k ověřování nového nástroje aktivní politiky zaměstnanosti podle § 106 zákona č. 435/2004 Sb., o zaměstnanosti je úprava vzájemných vztahů mezi úřadem práce a zaměstnavatelem, který provádí odborný rozvoj svých zaměstnanců. Podle čl. III. 1 dohody se zaměstnavatel zavazuje zajistit odborný rozvoj zaměstnanců uvedených v příloze č. 1. Podle čl. III. 8 se zaměstnavatel zavazuje v dostatečném předstihu informovat o změnách v Harmonogramu vzdělávání pro účely projektu „Vzdělávejte se!“, který je přílohou č. 2 dohody. Podle čl. VII. 1 nedodržení podmínek poskytnutí příspěvku podle čl. III. je porušení rozpočtové kázně podle zák. č. 218/2000 Sb., o rozpočtových pravidlech a o změně některých souvisejících zákonů (rozpočtová pravidla), ve znění pozdějších předpisů. Podle čl. VII. 2 nedodržení podmínek poskytnutí příspěvku uvedených v čl. III. 1, III. 8 bude postihováno odvodem za porušení rozpočtové kázně podle § 44a odst. 4 písm. b) zák. č. 218/2000 Sb., a to 2% z celkové částky poskytnutého příspěvku. Přílohou č. 1 dohody je Seznam zaměstnanců navržených do odborného rozvoje v rámci projektu „Vzdělávejte se!“ a předpokládané mzdové náklady na realizaci odborného rozvoje. V této příloze je uveden F.K. V  příloze č. 2, nazvané Harmonogram vzdělávání pro účely projektu „Vzdělávejte se!“, je tabulka, v jejímž prvním sloupci je seznam zaměstnanců (vč. F. K.). V dalším sloupci, označeném jako „Harmonogram (termíny jednotlivých etap vzdělávacích akcí)“, je u každého zaměstnance uvedeno období od 5.10.2009  do 29.3.2010, každé pondělí, 12:00 - 15:45 hod. Podle prezenčních listin ze dne 18.1.2010 a 25.1.2010 se školení nezúčastnil F.K. z důvodu nemoci, přičemž tyto listiny byly převzaty úřadem práce dne 17.2.2010. Jako nemocný je uveden tento zaměstnanec rovněž v prezenčních listinách ze dne 1.2.2010 a 8.2.2010, převzatých úřadem práce dne 26.3.2010. Podle Závěrečného protokolu ze dne 16.4.2010, doručeného téhož dne úřadu práce, pan F.K. byl v termínech uvedených v prezenčních listinách nepřítomen z důvodu pracovního úrazu. Dne 17.2.2010 bylo úřadu práce doručeno rovněž Vyúčtování vyplacených mezd zaměstnanců za dobu jejich účasti na odborném rozvoji v rámci projektu „Vzdělávejte se!“ za měsíc leden 2010, z něhož vyplývá, že F.K. se zúčastnil méně hodin než ostatní. Dne 16.4.2010 byl zaměstnankyní žalobkyně odeslán e-mail úřadu práce, v němž se oznamuje nepřítomnost F.K. na výuce z důvodu pracovního úrazu. Součástí spisu je i kopie rozhodnutí     o dočasné pracovní neschopnosti, podle níž byl zaměstnanec pan K. práce neschopný od 18.1.2010 do 12.2.2010.    Součástí správního spisu je dále Dohoda o odborném rozvoji zaměstnanců a poskytnutí příspěvku v rámci projektu „Vzdělávejte se!“ č. PMA-MZ-11/2009 ze dne 25.9.2009. Znění této dohody v cit. čl. I., III. 8, VII 1 a VII 2 je shodné jako v předchozí dohodě, stejně jako pojmenování příloh č. 1 a 2. V těchto přílohách je uveden zaměstnanec Ing. P.Č., ve sloupci přílohy č. 2 označeném jako Harmonogram (termíny jednotlivých etap vzdělávacích akcí) je uvedeno období od 7.10.2009 do 25.11.2009, každou středu, od 6:00 do 14:00 hod. Dne 20.11.2009 převzala pracovnice úřadu práce od žalobkyně prezenční listiny ze školení ve dnech 7.10., 14.10., 21.10., 29.10.2009, v nichž je jméno Ing. Č. proškrtnuto. Současně bylo předáno Vyúčtování vyplacených náhrad mezd zaměstnanců za dobu jejich účasti na odborném rozvoji za měsíc říjen 2009, z něhož vyplývá, že Ing. P.Č. se nezúčastnil žádné výuky. Podle Závěrečného protokolu předaného úřadu práce dne 18.12.2009 Ing. Č. vzdělávací aktivitu nenastoupil. Dne 6.11.2009 byla zaslána úřadu práce e-mailem dohoda o skončení pracovního poměru mezi žalobkyní a Ing. P.Č. uzavřená dne 29.9.2009 s tím, že pracovní poměr skončí dne 30.9.2009.    Protokolem o ústním jednání ze dne 15.12.2010 byla u žalobkyně zahájena daňová kontrola týkající se skutečností rozhodných pro stanovení povinnosti odvodu za porušení rozpočtové kázně dle zák. č. 218/2000 Sb. na základě Dohody č. PMA-MZ-11/2009 ze dne 25.9.2009 a Dohody č. PMA-MZ-19/2009 ze dne 2.10.2009.    Ve vyjádření ze dne 7.4.2011 žalobkyně tvrdila, že neúčast Ing. Č. byla oznámena úřadu práce již v době trvání odborného rozvoje, a to jednak předložením prezenční listiny dne 7.10.2009 a dále podáním ze dne 6.11.2009. Žalobkyně také tvrdila, že vycházela z  čl. III. 9 dohody, podle něhož je povinností příjemce příspěvku zaslat úřadu práce seznam zaměstnanců, kteří ukončili vzdělávání, po skončení vzdělávání, a proto tato skutečnost nebyla hlášena dalším samostatným sdělením. Dostatečným hlášením je podle žalobkyně údaj v prezenční listině. Dotace za Ing. Č. nebyly nárokovány. Žalobkyně poukazovala na skutečnost, že dávala podnět k vypracování dodatku k dohodám, tímto podnětem měla být údajně prezenční listina a hlášení ze dne 6.11.2009, avšak úřad práce na toto nijak nereagoval. Žalobkyně rovněž tvrdila, že v dohodě není k podávání hlášení změn seznamu zaměstnanců uveden žádný termín ani způsob, a v důsledku toho podle jejího názoru nebyla podmínka III. 1 porušena. Nedorozumění o způsobu a lhůtách hlášení vznikla z nepřesného a nejasného textu dohody.    Podle zprávy o výsledku daňové kontroly projednané dne 4.5.2011 žalobkyně nesplnila ust. čl. III. 1 dohody ze dne 25.9.2009, když zaměstnanec Ing. Č. uvedený v příloze č. 1 dohody ukončil pracovní poměr dnem 30.9.2009, vzdělávání bylo zahájeno 7.10.2009, ale skutečnost, že Ing. P.Č. není zaměstnancem žalobkyně, byla nahlášena až dne 6.11.2009. Správce daně I. stupně poukázal na skutečnost, že prezenční listina z prvního dne školení byla doručena na úřad práce až 20.11.2009. Dodatek k dohodě je podle správce daně I. stupně možno sjednávat pouze před tím, než dojde k nesplnění podmínek, které mají být tímto dodatkem upraveny. Vzhledem k tomu, že uvedená skutečnost byla nahlášena až po 30 dnech poté, co nastala, nebylo dle Úřadu práce v Plzni možné sepsat na tuto změnu dodatek k dohodě. Nesplnění podmínky čl. III. 1 nelze podle správce daně prvního stupně vysvětlovat ani plněním podmínky čl. III. 9.    Podle správce daně I. stupně zaměstnavatel porušil rovněž čl. III. 8 dohody ze dne 25.9.2009, když v dostatečném předstihu neinformoval o změnách v Harmonogramu vzdělávání, jehož součástí je jmenovitý seznam zaměstnanců. Odborný rozvoj zaměstnanců začínal 7.10.2009, do této doby nebyla podle správce daně I. stupně nahlášena změna ohledně tohoto zaměstnance. K nahlášení došlo teprve dne 6.11.2009. Podle správce daně v příloze č. 1 je uveden seznam zaměstnanců navržených do odborného rozvoje a v příloze č. 2 jsou uvedeni zaměstnanci, kteří se účastní odborného vzdělávání. Při absenci jednoho z účastníků měla žalobkyně v dostatečném předstihu informovat o změně v Harmonogramu dle čl. III. 8 dohody. Z významu slova „předstih“ lze dovodit podle správce daně I. stupně, že by to mělo být dle možnosti příjemce příspěvku v době od zjištění skutečnosti, že se zaměstnanec uvedený v Harmonogramu nemůže termínu uvedeného tamtéž zúčastnit, nejpozději do začátku této etapy vzdělávací akce. V tomto případě měl daňový subjekt informovat nejpozději do 7.10.2009 do 6 hod.    Podle správce daně I. stupně žalobkyně porušila čl. III. 8 dohody ze dne 2.10.2009, když v dostatečném předstihu neinformovala o skutečnosti, že zaměstnanec F.K. měl dne 18.1.2010 pracovní úraz a až do 12.2.2010 byl v pracovní neschopnosti. Neúčastnil se odborného rozvoje ve dnech 18.1, 25.1., 1.2. a 8.2.2010. Na jeho neúčast přišel úřad práce až kontrolou Vyúčtování vyplacených mezd zaměstnanců za dobu jejich účasti na odborném rozvoji a prezenčních listin došlých dne 16.4.2010. Téhož dne byla neúčast zaměstnance pana Kolihy nahlášena e-mailem, tj. až po skončení odborného rozvoje. Podle správce daně hovoří-li se o předstihu, je z významu tohoto slova zřejmé, že k informování mělo dojít dle možností příjemce příspěvků v době od zjištění skutečnosti, že se zaměstnanec uvedený v Harmonogramu nemůže zúčastnit některé z etap vzdělávací akce, až do začátku této etapy vzdělávací akce. V tomto případě měl podle správce daně daňový subjekt informovat nejpozději do 18.1.2010 do 12 hod., tedy do začátku vzdělávací akce, jíž se pan K. nezúčastnil.    Správce daně I. stupně shledal dle čl. VII. 1 obou dohod, že nedodržení podmínek poskytnutí příspěvku podle čl. III. je porušení rozpočtové kázně podle zák. č. 218/2000 Sb. Porušení je podle čl. VII. 2 obou dohod postihováno odvodem za porušení rozpočtové kázně podle § 44a odst. 4 písm. b) zák. č. 218/2000 Sb., a to 2% z celkové částky poskytnutého příspěvku za každou nedodrženou podmínku.    Na podkladě zprávy o výsledku daňové kontroly vydal Finanční úřad v Plzni platební výměry na odvod za porušení rozpočtové kázně. Za porušení podmínky III. 8 dohody ze dne 2.10.2009 byl žalobkyni  vyměřen odvod ve výši 2% z celkové částky poskytnutého příspěvku, a to ve výši 2.024,- Kč do Národního fondu a ve výši 357,- Kč do státního rozpočtu. Za porušení podmínek III. 1 a III. 8 dohody ze dne 25.9.2009 byl žalobkyni vyměřen odvod za porušení rozpočtové kázně ve výši 4% z celkové částky poskytnutého příspěvku, a to ve výši 3.967,- Kč do Národního fondu a ve výši 700,- Kč do státního rozpočtu.    Proti platebním výměrům podala žalobkyně odvolání, v němž argumentovala shodně jako v žalobě. Dále namítala, že odvod měl být vypočten z částky skutečně poskytnutého příspěvku, nikoliv z celkové částky uvedené v dohodách.    Rozhodnutími napadenými touto žalobou žalovaný snížil odvod za porušení rozpočtové kázně tak, že jej vztáhl ke skutečně poskytnutým částkám, nikoliv k celkovým částkám uvedeným v dohodách. Odvody za porušení rozpočtové kázně ve vztahu k dohodě ze dne 2.10.2009 snížil na částku 1.970,- Kč do Národního fondu a na částku 348,- Kč do státního rozpočtu. Odvod za porušení rozpočtové kázně ve vztahu k dohodě ze dne 25.9.2009 snížil žalovaný na částku 3.303,- Kč do Národního fondu a na částku 583,- Kč do státního rozpočtu. V odůvodnění rozhodnutí, která se týkala dohody ze dne 25.9.2009, žalovaný uvedl, že dohoda byla uzavřena dne 25.9.2010, v tento den byl Ing. Č. zaměstnancem žalobkyně a žalobkyně se podpisem dohody zavázala zajistit jeho odborný rozvoj, což neučinila. Z jakého důvodu tak neučinila, je dle názoru žalovaného irelevantní. Dohoda mezi žalobkyní a úřadem práce byla dvoustranným právním aktem a nevyplynula z ní možnost následně jednostranně měnit dohodnuté ujednání. Nastala-li po uzavření dohody skutečnost, v jejímž důsledku je ze strany žalobkyně plnění některých ujednání nemožným, měla žalobkyně podle žalovaného iniciovat změnu takových ujednání. Změna by pak byla podle čl. VIII. 3 dohody, (podle něhož změny této dohody budou učiněny jen se souhlasem obou stran písemným dodatkem), akceptována uzavřením písemného dodatku. Žádný dodatek uzavřen nebyl. Navíc zánik pracovního poměru nelze zcela jistě podle žalovaného považovat za objektivní skutečnost, neboť k němu došlo dohodou o ukončení pracovního poměru ze dne 29.9.2009 ke dni 30.9.2009.    Ohledně porušení čl. III. 8 dohody ze dne 25.9.2009 žalovaný poukázal na skutečnost, že Ing. P.Č. byl jedním ze zaměstnanců uvedených v Harmonogramu, ukončil dnem 30.9.2009 pracovní poměr, odborný rozvoj zaměstnanců začínal 7.10.2009, přesto do tohoto dne nebyla na úřad práce nahlášena změna. Teprve dne 6.11.2009 žalobkyně zaslala e-mailem kopii dohody o skončení pracovního poměru. Podle žalovaného i kdyby byla prezenční listina ze dne 7.10.2009 považována za informaci o neúčasti pana Ing. Č. na vzdělávací akci, a tedy jako hlášení o změnách Harmonogramu, bylo by nutno konstatovat, že toto hlášení nebylo podáno v dostatečném předstihu, neboť prezenční listina byla převzata pracovnicí Úřadu práce v Plzni paní K. až dne 20.11.2009. Co se týče hlášení ze dne 9.11.2009, je s ohledem na jeho datum podle žalovaného zřejmé, že jej nelze považovat za hlášení o změnách v Harmonogramu učiněné v dostatečném předstihu. Žalovaný souhlasil s tím, že výrazu harmonogram se používá v případě, kdy je potřeba v dlouhém časovém úseku přesně a podrobně zkoordinovat činnost většího množství subjektů. Podle žalovaného příloha č. 2 dohody obsahuje časový sled a dobu trvání jednotlivých činností, avšak není třeba polemizovat nad výrazem harmonogram a nad tím, zda příloha obsahuje i něco jiného, než by harmonogram měl obsahovat. Při uzavření dohody žalobkyně akceptovala jednotlivé podmínky v dohodě obsažené a zavázala se tak mimo jiné v dostatečném předstihu informovat o změnách skutečností obsažených v příloze č. 2 nazvané Harmonogram. Tudíž akceptovala i obsah této přílohy, byť možná neobsahuje to, co by Harmonogram ve vlastním slova smyslu měl obsahovat. Obsah pojmu „v předstihu“ lze podle žalovaného dovodit z běžného používání a ze skutečností obsažených v dohodě. Má-li někdo plnit nějakou povinnost v předstihu před nějakou určenou skutečností, musí povinnost splnit před takovouto skutečností. Žalobkyně se zavázala informovat v dostatečném předstihu, dojde-li ke změnám v Harmonogramu. Zahájení odborného rozvoje šesti zaměstnanců včetně pana Ing. Č. bylo stanoveno nejpozději od 6:00 hod. dne 7.10.2009. Pracovní poměr s panem Ing. Č. byl ukončen dne 30.9.2009, a tudíž žalobkyně měla informovat do začátku vzdělávací akce, jíž se Ing. Č. nezúčastnil, tj. do 6 hod. dne 7.10.2009. Žalovaný poukázal na skutečnost, že cílem uzavřené dohody bylo zajistit odborný rozvoj všech uvedených zaměstnanců. Tento závazek podle žalovaného žalobkyně nedodržela. Žalovaný dále tvrdil, že nepostihl žalobkyni dvojí sankcí, neboť byť obě pochybení mají stejnou skutkovou podstatu, tj. ukončení pracovního poměru s jedním ze zaměstnanců, jednalo se o porušení různých podmínek dohody. Dohoda byla uzavřena podle zák. č. 435/2004 Sb., zákona o zaměstnanosti ve znění platném v době uzavření dohody. Podle ust. § 119 odst. 1 zák. č. 435/2004 Sb. uzavírá úřad práce se zaměstnavatelem písemnou dohodu o poskytnutí příspěvku v rámci aktivní politiky zaměstnanosti, která musí obsahovat náležitosti vymezené v ust. § 119 dost. 2 zák. č. 435/2004 Sb.  V této dohodě je pak úřad práce povinen podle § 119 odst. 4 zák. č. 435/2004 Sb. rozlišit podmínky pro poskytnutí příspěvku na podmínky, jejichž porušení bude postihováno odvodem za porušení rozpočtové kázně podle zvláštního právního předpisu        (§ 44a odst. 4 písm. c) zák. č. 218/2000 Sb.), a na ostatní podmínky, jejichž porušení bude postihováno odvodem za porušení rozpočtové kázně podle zvláštního právního předpisu        (§ 44a odst. 4 písm. a), b) zák. č. 218/2000 Sb.), a konečně na další podmínky, jejichž nedodržení není porušením rozpočtové kázně. Žalobkyně podle žalovaného nabyla nesprávný dojem, že podle dohody při porušení více závazků uvedených v čl. VII. 2 může být stanoven pouze jeden odvod ve výši 2% z poskytnutého příspěvku. Podle žalovaného však je třeba ustanovení dohody a zákona o zaměstnanosti dát do souladu s ust. § 44a odst. 4 písm. b) zákona č. 218/2000 Sb., podle něhož odvod za porušení rozpočtové kázně činí v případě neoprávněného použití prostředků dotace obsahující prostředky od Evropské unie, v rozhodnutí, o níž byly uvedeny jedna nebo více částek procent (ust. § 14 odst. 6), toto procento z celkové částky dotace v každém jednotlivém případě uvedeném v rozhodnutí. Žalovaný však přisvědčil žalobkyni v tvrzení, že při stanovení odvodu je nutno vycházet ze skutečně poskytnuté částky dotace, nikoliv z celkové částky uvedené v dohodě, a v důsledku toho snížil odvod za porušení rozpočtové kázně.    V odůvodnění rozhodnutí týkajících se dohody ze dne 2.10.2009 žalovaný argumentoval stejným způsobem, přičemž vycházel ze skutečnosti, že v příloze této dohody označené jako Harmonogram byl uveden F.K., který se z důvodu pracovní neschopnosti nezúčastnil odborného rozvoje v termínech 18.1., 25.1., 1.2. a 8.2.2010. Neúčast pana K. úřad práce zjistil až při kontrole Vyúčtování vyplacených mezd zaměstnanců za dobu jejich účasti na odborném rozvoji a díky prezenčním listinám došlým dne 16.4.2010. Žalobkyně neúčast pana K. nahlásila e-mailem až po skončení odborného rozvoje, a tudíž v dostatečném předstihu neinformovala o změně v Harmonogramu. F.K. měl pracovní úraz dne 18.1.2010 a od tohoto data byl až do 12.2.2010 v pracovní neschopnosti. S ohledem na výklad pojmu „v předstihu“ měla žalobkyně podle žalovaného informovat        o změně v Harmonogramu ve vztahu k F.K. nejpozději do 12 hod prvního dalšího dne odborného rozvoje, jehož se pan Koliha z důvodu pracovní neschopnosti nemohl zúčastnit.    O věci samé rozhodl soud bez jednání podle § 51 odst. 1 zák. č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního, (dále jen s.ř.s.)., neboť s tím žalovaný souhlasil a žalobkyně se k tomu ve stanovené lhůtě nevyjádřila.   V dané věci byly uzavřeny mezi žalobkyní a Úřadem práce v Plzni 2 dohody představující nástroje aktivní politiky zaměstnanosti. Podle § 104 odst. 1 zákona č. 435/2004 Sb., o zaměstnanosti, ve znění pozdějších předpisů, aktivní politika zaměstnanosti je souhrn opatření směřujících k zajištění maximálně možné úrovně zaměstnanosti. V odst. 2 téhož ust. § 104 zákona č. 435/2004 Sb., jsou vyjmenovány jen některé nástroje aktivní politiky zaměstnanosti (arg. slovem „zejména“ v uvedeném ust.). Podle § 106 zákona o zaměstnanosti v souladu s potřebami trhu práce mohou úřady práce ověřovat nové nástroje a opatření aktivní politiky zaměstnanosti. Dohody o odborném rozvoji zaměstnanců a poskytnutí příspěvku v rámci projektu „Vzdělávejte se!“ odkazují ve svém čl. I na ust. § 106 zákona č. 435/2004 Sb. a jsou tedy novým, výslovně neuvedeným nástrojem aktivní politiky zaměstnanosti.    Dohody o odborném rozvoji zaměstnanců lze označit za veřejnoprávní smlouvy ve smyslu ust. § 159 - § 170 zákona č. 500/2004 Sb., správního řádu. Veřejnoprávní smlouva je dvoustranný nebo vícestranný právní úkon, který zakládá, mění nebo ruší práva a povinnosti  v oblasti veřejného práva (§ 159 odst. 1 správního řádu). Předmětné dohody vzájemně zavázaly subjekt veřejné správy (úřad práce) a zaměstnavatele – právnickou osobu, vůči níž směřuje výkon veřejné správy (tzv. subordinační smlouvy).    Žalobkyně v žalobě tvrdila, že žalovaný porušil ust. § 8 odst. 1 a § 92 odst. 5 písm. c) zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu nesprávným hodnocením předložených listin, zejména přílohy č. 2 – Harmonogramu, a také tím, že provedenými důkazy nebylo žalobkyni prokázáno porušení dohod o odborném rozvoji.    Konkrétní námitky žalobkyně směřovaly do výkladu některých ustanovení dohod. Konkrétně žalobkyně tvrdila, že nenaplnila skutkové podstaty sjednané ve veřejnoprávní smlouvě: nezajištění odborného rozvoje a neinformování o změnách (s ohledem na sporný obsah pojmů „harmonogram“ a „v dostatečném předstihu“). Při výkladu veřejnoprávních smluv je nutno vycházet z ust. § 170 správního řádu, podle něhož při postupu podle této části, nestanoví-li tento zákon jinak, použijí se přiměřeně ustanovení občanského zákoníku, s výjimkou ustanovení o neplatnosti a odporovatelnosti právních úkonů, ustanovení o odstoupení od smlouvy, ustanovení o změně v osobě dlužníka nebo věřitele, nejde-li o právní nástupnictví, a ustanovení o započtení.   Z cit. ust. § 170 správního řádu vyplývá, že veřejnoprávní smlouvy je nutno zásadně vykládat podle zásad výkladu smluv jako vícestranných právních úkonů, které platí v právu soukromém. Stávající úprava výkladu právních úkonů je obsažena v ust. § 35 odst. 2 zákona č. 40/1964 Sb., občanského zákoníku, ve znění pozdějších předpisů, podle něhož právní úkony vyjádřené slovy je třeba vykládat nejenom podle jejich jazykového vyjádření, ale zejména též podle vůle toho, kdo právní úkon učinil, není-li tato vůle v rozporu s jazykovým projevem. Z cit. ust. vyplývá, že při výkladu právních úkonů jsou relevantními hledisky nejen samotný jazykový výklad, nýbrž i skutečná vůle, tj. jaký účel je úkonem sledován.              Jde o kombinaci výkladu gramatického a teleologického.   Tyto zásady výkladu veřejnoprávních smluv (byť ve vztahu k období před nabytím účinnosti právní úpravy veřejnoprávních smluv obsažené v § 159 a násl. správního řádu), formuloval Nejvyšší správní soud v rozsudku č.j. 2 Afs 173/2006-77 ze dne 19.9.2007 (dostupný na www.nssoud.cz): „Interpretace smluvních textů je, ve své základní podobě, do jisté míry srovnatelná s výkladem právních předpisů; oběma je totiž společné, že zakládají právo a že jsou projevem vůle jejich původců, přičemž tato vůle chtěla mít určitý smysl a sledovat nějaký účel. Jak v případě výkladu právního předpisu, tak v případě smlouvy platí, že jazykový výklad představuje pouze prvotní přiblížení se k aplikované právní normě. Je pouze východiskem pro objasnění a ujasnění si jejího smyslu a účelu. Doslovný výklad textu smlouvy může, ale nemusí být v souladu s vůlí jednajících stran. Směřuje-li vůle smluvních stran k jinému významu a podaří-li se vůli účastníků procesem hodnocení skutkových a právních otázek ozřejmit, má shodná vůle účastníků smlouvy přednost před doslovným významem textu jimi formulované smlouvy. Vůle je vnitřním stavem jednající osoby, který není bezprostředně přístupný interpretovi právního úkonu a není interpretem tohoto právního úkonu poznatelný. Na vůli je proto nutno usuzovat z vnějších okolností, spojených s podpisem a realizací smluvního vztahu, zejména na okolnosti spojené s podpisem smlouvy a následné jednání účastníků po podpisu smlouvy.    Jak Ústavní soud trefně poznamenal, je nemožné v obecné rovině přesně vyjádřit hierarchii jednotlivých interpretačních argumentů, ani specifikovat okolnosti, za nichž má mít jednotlivý argument přednost před argumentem jiným. Jinak řečeno, objektivní právo, ačkoliv upravuje základní argumenty a metody výkladu smluv a jiných právních úkonů, nejen že nepodává úplný výčet argumentů a principů, k nimž má soud při výkladu smluv přihlížet, ale nestanoví ani jednoznačnou formou vzájemné vztahy mezi jednotlivými interpretačními pravidly. Soud musí přihlížet ke vzájemným vztahům jednotlivých v úvahu připadajících argumentů a jejich roli v konkrétním případě vyvážit s ohledem na specifika dané kauzy, a nikoliv tato kritéria aplikovat mechanicky. Takovýto přístup je zároveň přístupem moderní judikatury, která postupně nahrazuje formálně legalistický pohled na právo pohledem, kterým soudce usiluje poskytnout nejlépe vyargumentovanou odpověď na právní a skutkové otázky, které před něj strany sporu staví“.    V souladu s výše popsanými výkladovými pravidly posuzoval soud i výklad sporných ustanovení dohod o odborném rozvoji zaměstnanců. Za sporný označila žalobkyně především obsah čl. III. 8 obou dohod, v rámci toho pojmů „harmonogram“ a „v dostatečném předstihu“.    Pojem „v dostatečném předstihu“ není v žádném případě vágní. Soud se ztotožnil s názorem správních orgánů obou stupňů, že žalobkyně neinformovala „v dostatečném předstihu“ o neúčasti některých zaměstnanců (uvedených v přílohách č. 2 dohod) na vzdělávacích akcích. Jak správce daně prvního stupně, tak odvolací orgán správně vymezily časový úsek, v němž bylo nezbytné pro splnění informační povinnosti „ v dostatečném předstihu“ sdělit úřadu práce neúčast Ing. Č. Tímto úsekem  bylo období, kdy žalobkyně zjistila, že se Ing. Č. dalšího vzdělávání nebude účastnit, tj. od podepsání dohody o skončení pracovního poměru dne 29.9.2009, do začátku akce dne 7.10.2009. Pojem „předstih“ správní orgány správně vyložily jako období „před“ zahájením vzdělávací akce a současně období, kdy sdělovaná informace byla žalobkyni již známa. Je zřejmé, že žalobkyně měla ve vztahu k Ing. Č. dostatečný časový prostor (cca týden) pro informování úřadu práce.    Ohledně zaměstnance F.K. není ze spisu jasné, v kterém okamžiku byla žalobkyně přesně informována o jeho pracovní neschopnosti. Pracovní neschopnost začínala dne 18.1.2010, a proto nelze považovat za jednoznačně správnou úvahu správce daně prvního stupně, že informování „v dostatečném předstihu“ bylo nutné provést do 12.00 hod tohoto dne. Nepochybně ale lze mít za to, že žalobkyně měla informovat v souladu s výše uvedenými zásadami co nejdříve, kdy se o pracovní neschopnosti dověděla, tj. jak uvádí žalovaný v napadeném rozhodnutí, nejpozději do „dalšího vzdělávacího dne“, který se konal za týden.   V žádném případě nelze za konání v souladu s dohodami považovat informování po měsíci od změny dne 6.11.2009 (první informace o neúčasti Ing. Č.), či ještě později (předložení prezenčních listin dne 20.11.2009). O neúčasti F.K. se úřad práce dověděl ještě později – téměř po dvou měsících dne 16.4.2010 (nahlášení e-mailem, předložení Vyúčtování mezd zaměstnanců za dobu jejich účasti na odborném rozvoji).   Pokud jde o pojem „harmonogram“, použitý pro název příloh č. 2 obou dohod, tento sám o sobě neznamená, že žalobkyně měla informovat pouze o změnách v termínech a místech školení, nikoli o osobách, které se ho neúčastnily. Žalobkyně sama připouští, že jednotlivá ustanovení dohod je třeba vykládat nejen podle přesného jazykového významu jednotlivých slov, nýbrž i v souladu s cílem dohody. Účelem sporného čl. III. 8 nepochybně bylo zajistit dostatečnou informovanost úřadu, který poskytuje na akce veřejné peníze – příspěvek. Potom je nutno dát přednost takovému výkladu, podle něhož pojem „harmonogram“ označuje název celé přílohy č. 2, nikoli pouze časový diagram. Tomuto výkladu svědčí i skutečnost, že pojem „harmonogram“ je v čl. III 8 napsaný velkým písmem. Jednoznačně tedy lze mít za to, že smyslem čl. III. 8 bylo informovat o všech změnách přílohy č. 2, která byla na základě dohody stran označena jako „Harmonogram“.   Okolnosti, za jakých došlo k začleňování Harmonogramu jako přílohy do obou dohod, ani skutečnost, že seznam zaměstnanců je uveden jak v příloze č. 1, tak v příloze č. 2, nemá vliv na výše uvedený výklad čl. III. 8, ani s ním není v rozporu. Soud má na základě výše uvedeného za to, že závěr správních orgánů o porušení čl. III.8 dohod ze dne 25.9.2009 i ze dne 2.10.2009 byl správný.   K porušení čl III. 1 dohody mělo dojít pouze ve vztahu k Ing. Č., tj. o ohledně dohody ze dne 25.9.2009. Nelze souhlasit s výkladem správce daně prvního stupně, který porušení tohoto čl. odůvodnil pouze nesplněním informační povinnosti, jež pokrývá výše zmíněný čl. III. 8 dohody. Obě ustanovení se odlišují objektem deliktu v souladu se zásadou ne bis in idem, podle níž nikdo nemůže být stíhán vícekrát za týž skutek. Ustanovení čl. III. 8 chrání zájem na transparentnosti poskytování veřejných prostředků, tj. dostatečnou informovanost úřadu práce o dění souvisejícím s poskytováním příspěvku. Naproti tomu čl. III. 1 sleduje stejný cíl jako dohoda samotná. V ust. § 119 odst. 2 zákona č. 435/2004 Sb., ve znění pozdějších předpisů, jsou uvedeny povinné náležitosti dohody, mezi nimi je i uvedení účelu poskytnutí příspěvku. Účelem v daném případě bylo zabezpečit odborný rozvoj zaměstnanců v rámci národního individuálního projektu „Vzdělávejte se!“ (čl. II.1 dohod).   Žalobkyně nerozporovala skutečnost, že v období po uzavření dohody o odborném rozvoji určených zaměstnanců do zahájení odborného rozvoje s jedním z těchto zaměstnanců ukončila pracovní poměr. Rozhodující pro porušení čl. III. 1 bylo, jak uvedl žalovaný, že žalobkyně se dne 25.9.2009 zavázala zajistit odborný rozvoj svého zaměstnance Ing. Č. a tento svůj závazek nesplnila. Tím naplnila skutkovou podstatu nezajištění odborného rozvoje ve smyslu čl. III. 1 dohody ze dne 25.9.2009. Soud nepovažuje zánik pracovního poměru Ing. Č. za objektivní událost, jež by znemožňovala postih žalobkyně, když tomu předcházel projev vůle žalobkyně směřující k uzavření dohody o skončení pracovního poměru.    Žalobkyni je nutno přisvědčit v tom, že z  čl. VII. 2 dohod nevyplývá možnost sčítání odvodů za porušení rozpočtové kázně za každé porušení některého z vyjmenovaných čl. dohod. Postup správních orgánů však je v souladu s ust. zákona o zaměstnanosti a zákona       o rozpočtových pravidlech.   Podle § 119 odst. 1 zákona č. 435/2004 Sb., o zaměstnanosti, o poskytnutí příspěvku v rámci aktivní politiky zaměstnanosti uzavírá úřad práce se zaměstnavateli písemnou dohodu.  Podle odst. 4 téhož ust. § 119 zákona o zaměstnanosti (v relevantním znění) úřad práce je povinen v dohodě rozlišit podmínky pro poskytnutí příspěvku na a) podmínky, jejichž porušení bude postihováno odvodem za porušení rozpočtové kázně podle zvláštního právního předpisu,44) b) ostatní podmínky, jejichž porušení bude postihováno odvodem za porušení rozpočtové kázně podle zvláštního právního předpisu,45) c) další podmínky, jejichž nedodržení není porušením rozpočtové kázně podle zvláštního právního předpisu46).    Poznámka č. 44 odkazuje na § 44a odst. 4 písm. c) zákona č. 218/2000 Sb., o rozpočtových pravidlech a o změně některých souvisejících zákonů (rozpočtová pravidla), ve znění pozdějších předpisů. Poznámka č. 45 odkazuje na § 44a odst. 4 písm. a) a b) zákona č. 218/2000 Sb., ve znění zákona č. 482/2004 Sb. Poznámka č. 46 odkazuje na zákon č. 218/2000 Sb. jako na celek.     Z cit. ust. zákona o zaměstnanosti tedy vyplývá, že čl. VII. 2 dohod je nutno chápat jako ustanovení, které provádí ust. § 119 odst. 4 písm. b) cit. zákona č. 435/2004 Sb. Jedná se o výčet článků dohody, jejichž porušení lze postihovat podle § 44a odst. 4 písm. b) zákona č. 218/2000 Sb., o rozpočtových pravidlech a o změně některých souvisejících zákonů (rozpočtová pravidla), ve znění pozdějších předpisů. Podle tohoto ust. odvod za porušení rozpočtové kázně činí v případě neoprávněného použití prostředků dotace obsahující prostředky od Evropské unie, pokud v rozhodnutí o ní bylo uvedeno jedno nebo více procentních rozmezí pro stanovení nižšího odvodu za porušení rozpočtové kázně podle § 14 odst. 7, finančním úřadem stanovenou částku vycházející z procentního rozmezí uvedeného v rozhodnutí, a to pro každý jednotlivý případ.   Z ust. § 44a odst. 4 písm. b) vyplývá, že celkový odvod za porušení rozpočtové kázně ve výši 4% z poskytnutých prostředků vyměřený žalobkyni je správný, neboť postihuje jak porušení čl. III. 1, tak i porušení čl. III. 8 dohody ze dne 25.9.2009.    Na základě výše uvedeného soud neshledal žalobní námitky důvodnými, a žalobu proto zamítl podle § 78 odst. 7 s.ř.s.    O náhradě nákladů řízení bylo rozhodnuto podle § 60 odst. 1 s.ř.s., podle kterého by měl nárok na jejich náhradu žalovaný, který měl ve věci plný úspěch. Žalovanému však žádné náklady řízení nevznikly, a proto jejich náhrada nebyla žádnému z účastníků přiznána.     P o u č e n í : Proti tomuto rozhodnutí lze podat kasační stížnost ve lhůtě dvou týdnů ode dne jeho doručení. Kasační stížnost se podává ve dvou vyhotoveních u Nejvyššího správního soudu, se sídlem Moravské náměstí 6, Brno. O kasační stížnosti rozhoduje Nejvyšší správní soud.   Lhůta pro podání kasační stížnosti končí uplynutím dne, který se svým označením shoduje se dnem, který určil počátek lhůty (den doručení rozhodnutí). Připadne-li poslední den lhůty na sobotu, neděli nebo svátek, je posledním dnem lhůty nejblíže následující pracovní den. Zmeškání lhůty k podání kasační stížnosti nelze prominout.   Kasační stížnost lze podat pouze z důvodů uvedených v § 103 odst. 1 s. ř. s. a kromě obecných náležitostí podání musí obsahovat označení rozhodnutí, proti němuž směřuje, v jakém rozsahu a z jakých důvodů jej stěžovatel napadá, a údaj o tom, kdy mu bylo rozhodnutí doručeno.   V řízení o kasační stížnosti musí být stěžovatel zastoupen advokátem; to neplatí, má-li stěžovatel, jeho zaměstnanec nebo člen, který za něj jedná nebo jej zastupuje, vysokoškolské právnické vzdělání, které je podle zvláštních zákonů vyžadováno pro výkon advokacie.   Soudní poplatek za kasační stížnost vybírá Nejvyšší správní soud. Variabilní symbol pro zaplacení soudního poplatku na účet Nejvyššího správního soudu lze získat na jeho internetových stránkách: www.nssoud.cz.     V Plzni dne 29. května 2013                                                                                                                    JUDr. Petr Kuchynka, v.r.      předseda senátu Za správnost vyhotovení: Helena Kováříková